随着新冠肺炎疫情在全球蔓延，世界人民的生命财产遭受了巨大损失。各国纷纷行动起来抗击疫情，审计机关也开展了一系列有针对性的工作，分别从不同角度对公共部门在疫情防控中采取的措施、暴露出的问题进行了阐述并提出了建议，对关键信息进行了鉴证和反馈。综合看来，在此次疫情期间，各国审计机关的工作思路既有共通之处， 也表现出了明显的区别。本文收集整理了美国、德国、法国、英国、巴西、加拿大、俄罗斯等国家最高审计机关的疫情审计信息， 并加以归纳总结， 以期为我国的疫情审计工作提供借鉴和参考。
各国疫情审计工作的重点
上述各国审计机关疫情审计的工作重点可归纳为以下几个方面：
（一）开展政府抗疫措施跟踪审计
新冠肺炎疫情暴发后，各国最高审计机关最快捷和具有针对性的工作是对政府推行的应对政策和措施执行情况进行跟踪审计，监督其真实性和合规性， 评价政策效果。
重点关注抗疫资金的分配使用情况。如英国审计署对呼吸机等医疗物资的采购和供应链管理应对策略方面进行了调查，对这些医疗物资的生产、采购、配送进行监督。美国审计署对联邦政府累计筹集和投入的超过2 . 6 万亿美元资金的分配和使用情况予以持续监督。巴西联邦审计法院的审计结果表明，在政府投入的380亿雷亚尔专项资金中，卫生部仅花费了114 亿，不仅说明资金绩效较差，而且特别强调国家缺少向各地分配上述资金的标准。加拿大审计署发布了2020 年冬至2021 年春的工作计划，其中包含了对应急预案与反应、医疗设备的采购与分发、应急工资补贴等内容的审计。
加强对抗疫配套措施的监督。为控制疫情扩散、维护社会稳定，各国政府除了直接调拨资金、分配物资之外，还推出一系列政策措施，诸如限制旅游及出境、保持社交距离、开展全面筛查检测等，这些政策措施的执行情况同样是审计机关重点关注的内容。同时为有效应对疫情对经济的冲击和影响，各国纷纷采取了经济刺激措施，对私营企业特别是中小企业提供财政支持、发放贷款等，如美国的小企业管理局（SBA）灾难援助办公室负责的灾难援助贷款项目、英国政府推出的复工复产贷款计划，这些措施也被纳入了各国最高审计机关的关注范围。
（二）评价政府抗疫政策并提出改进建议
疫情期间，国家审计的作用既反映在政策执行、资金使用等应急体系的监督中，也体现在对既往公共卫生政策的制度设计和执行的回溯性评价上。
重新审视公共卫生应急体系。如美国审计署在新冠肺炎疫情暴发后对公共卫生事件应对体系进行了评估，指出其在体系设计、权责划分、准备工作执行等方面存在的问题，关注对象包括国家应急管理署（FEMA）及其管理的国家防备体系、健康与公共服务部（HHS）所属疾病控制与预防中心（CDC）的传染病建模研究、医疗保险和医疗补助服务中心（CMS）负责的养老院感染预防和控制救治方案、交通部（DOT）针对传染病暴发制定的国家航空防备计划等。这些问题有的是在本次疫情应对中暴露出来的，有的则是在之前审计工作中就已经指出却没有得到重视与纠正的。法国审计法院对校园医疗医护状况进行了调查，提出了整改建议。意大利国家审计法院发布的《2020年公共财政协调报告》中指出，新冠肺炎疫情大流行集中反映了国家医疗系统和卫生机构在医疗设施、技术和人才方面的严重不足，呼吁加强医疗资源储备。对这些问题的发现和揭示，有助于完善突发公共事件应急体系，在下一次危机到来之前未雨绸缪。
全方位揭示因疫情而暴露出的制度缺陷。突发公共事件是对社会综合发展水平和政府治理能力的考验，这个过程中除了直接相关的应急和公共卫生体系，很多常规状态下没有得到重视的潜在矛盾和弊端也会显现出来，揭示这些弊端并提出改进建议同样是审计机关的工作重点。如美国审计署发现，美国食品药品监督管理局（FDA）的药品检验职能部门有相当一部分坐落于海外，而疫情导致对这些海外药物的检验进度受到影响，再加上检测人员不足等问题，有可能造成美国药物检测和供应无法得到保障。此外，美国审计署还就退伍军人事务部 （VA）的供应链管理、新冠肺炎疫情可能导致的租房市场动荡等内容发表了审计意见。在9 月发布的一份长达370 页的报告中，美国审计署详细总结了政府有待改进的制度缺陷，涵盖了K-12 （美国基础教育）学校卫生指导、网络安全和数据安全等新内容，并对相应部门提出了建议，以及就这些建议与有关部门做了进一步沟通。
为国家决策机构出谋划策。一些国家的审计机关利用其独立地位，对国家治理中的各类问题提供咨询和建议，推动突发公共卫生事件应对体系不断优化。如德国联邦审计院依托于其独立地位和身份，向联邦议院预算委员会提供咨询报告，分别论证了联邦政府因新冠肺炎疫情影响提供给德铁集团的财政援助，以及联邦议院为应对疫情拟批准增加财政预算的合法性与经济性，并提出了相应建议。新西兰审计长签署了一份建议书，从审计角度提醒公共部门管理层在新冠肺炎疫情期间需关注的重要事项，包括紧急状态下的权责分工、对舞弊风险的控制、对敏感支出的关注等。哥伦比亚审计机关建议将国内的囚犯安置在财政部特别资产司未使用的设施和旅馆中，以防止监狱人满为患，减少发生新冠肺炎疫情的风险。
（三）作为独立第三方的信息鉴证、发布与反馈
重大突发事件发生后，高质量的信息对于提高应对效率、维护社会稳定、促进公众参与等都十分重要。很多国家最高审计机关作为独立的第三方，就疫情相关事项开辟了专门的信息收集、鉴证和反馈渠道，不仅为相关的审计工作提供线索，也对消除谣言误解、稳定社会情绪、协助卫生应急部门工作、维护政府公信力，发挥了积极作用。
提示疫情可能造成的社会影响。抗疫期间，社会运行面临诸多变化，如疫情导致更多正常的教学活动转线上开展、多项公共服务必须暂停或改变形式，很多部门的工作内容也有所变化，其影响广泛而深刻。审计机关通过归纳汇总已有的审计工作成果，对于全国范围内的公共服务部门规范办事流程、提升效率以及防范可能发生的风险都有很好的参考价值。如英国审计署发布了《审计与风险委员会在新冠肺炎疫情期间的财务报告和管理应对指南》，旨在帮助审计和风险委员会成员全面审视其所在机构受新冠肺炎疫情的影响程度并充分履职。俄罗斯联邦审计院也就疫情可能造成的影响分专题进行了梳理，提醒公众注意。这种影响并不仅仅局限于政府采购、公共服务等当下问题，也有可能是对未来或者长远规划的影响，如针对联合国（U N）、最高审计机关国际组织（I N TOSAI）等相关机构发布的有关新冠肺炎疫情对2030 年可持续发展规划的实现造成的影响，以及各国审计机关在推进这一规划进程中所能发挥的作用进行了阐述，包括监督政策执行、提高绩效、促进目标间协同发展等。疫情的暴发不但推动各国有必要开展重新评估和规划，也让审计机关思考审计工作的相应调整。
澄清公众关心的技术问题并发布防疫指南。一个典型代表就是美国审计署对于科技问题的评估与分析。该评估与分析作为一个独立的栏目，对疫情暴发以来民众关心的诸如检测、疫苗研发、社交距离等问题， 在尊重科学规律的基础上进行了相对客观中立的阐述和科普， 并对其主要影响以及未来可能会面临的政策问题进行了展望。如不同国家、不同机构对社交距离等概念的观点都有所不同， 并没有统一的科学定义，由审计机关进行归纳并以客观负责的态度对外发布，有利于加强对社会公众的科普，消除民众的疑虑。俄罗斯联邦审计院对于相关技术问题的讨论也有明显的公众宣传效果，对连带的社会问题也做了相应的解释和说明。
如检测、疫苗研发、社交距离等问题， 在尊重科学规律的基础上进行了相对客观中立的阐述和科普， 并对其主要影响以及未来可能会面临的政策问题进行了展望。如不同国家、不同机构对社交距离等概念的观点都有所不同， 并没有统一的科学定义，由审计机关进行归纳并以客观负责的态度对外发布，有利于加强对社会公众的科普，消除民众的疑虑。俄罗斯联邦审计院对于相关技术问题的讨论也有明显的公众宣传效果，对连带的社会问题也做了相应的解释和说明。
各国疫情审计工作的共性与特色
综上所述，目前各国审计机关主要从政策执行的监督与鉴证、应对体系的评价与改进、信息的发布与收集、对国家治理的建议等方面展开工作，为本国应对突发公共卫生事件的进程贡献力量，这是共性内容。具体分析有以下几个特点：
对抗疫相关政策和资金的监督是各国审计机关最为关心的内容。绝大多数开展了疫情审计的国家审计机关都对这一领域投入了相当多的力量，乃至于是一些国家审计机关目前唯一关注的领域。监督政策的执行、发现和揭示漏洞、评价和鉴证政策效果，是国家审计职能的最直接反映，也构成了一些最高审计机关后续工作的基础。
审计机关的前期工作为疫情审计提供了重要基础。从各国疫情审计结果公报来看，前期工作的积累对于审计机关的响应速度和工作效率都有着至关重要的作用。如美国审计署即时将前期工作进行了整理汇总，共计100多篇报告，最早可以追溯到2002年，涉及应急系统、卫生系统等多个相关部门，为疫情暴发后的审计工作提供了重要参考。还有一种是疫情暴发前正在开展的工作，如德国联邦审计院此前正在对德铁公司进行审计，疫情的暴发让审计机关在前期工作的基础上顺势开展相关工作，同样有助于提高工作效率。
审计机关的工作重点与国家审计体制密切相关。以美国、英国为代表的立法型审计体制，审计机关更加注重对应急管理体系的完善，揭示现有体系的不足，进而延伸到社会运行的各个方面，从制度设计角度提出改进意见。这种建议往往伴随着与被审计单位的沟通，如美国审计署在与被审计单位进行多轮次沟通后，对一些建议进行修改以增强可行性，即便如此，双方仍然存在很多分歧，一些部门对于美国审计署提出的意见表现出了拒绝的态度。以法国、意大利和巴西为代表的司法型审计体制，审计机关在监督的基础上强调执行，并且有鲜明的强制力和权威性色彩，审计法院在发现问题、发布审计报告的同时附带了后续的跟进和整改措施，如巴西联邦审计法院给政府和卫生部15 天时间就前述的疫情相关资金使用效率低下等问题加以解释，并决定后续措施。作为独立型审计体制的代表，德国联邦审计院侧重于依托自身独立地位辅助议会等国家权力机关做出决策，如对于德国国会的提高支出预算申请，审计院发表了保留意见，这种意见与立法型审计体制国家的情况不同，更多的是第三方咨询和建议的性质。
发达国家审计机关在尝试更多元的探索，尤其注重信息的交流和共享。随着技术的进步，发达国家审计机关正在积极拓展相关审计工作的边界，尤其是在信息交流和分享上取得了一些成果。这既表现在信息范围的扩大，如美国审计署对技术问题的关注已经超过了传统的经济监督层面，一方面，可以凭借审计机关的独立身份帮助民众加强对信息的筛选和判断；另一方面，指出了后续可能遇到的问题，提醒相关方面注意，同时对审计机关在科技前沿信息的收集和研判能力方面提出了更高要求。信息交流方面的探索也包括国家间的信息交流和共享，如俄罗斯联邦审计院收集和发布的各国审计机关工作信息，对于各国审计机关彼此学习、取长补短发挥着积极作用，这在之前类似事件的审计当中是不多见的。
全球视野下疫情审计追踪研究的展望
本文对一些国家疫情期间审计机关的工作进行了归纳， 并尝试对其共性和特征进行总结。针对全球视野下追踪疫情审计工作的发展，我们提出以下几个值得关注的方向：
一是新冠肺炎疫情作为全球性的突发公共卫生事件，对国家治理和全球治理提出了新的挑战。不同国家审计机关在突发公共事件审计中的工作重点、采取的审计方法不尽相同，这与各国的经济发展水平、审计体制等因素有着密切联系，其背后蕴含着复杂的政治、经济和文化因素，这些宏观环境因素如何影响审计机关在突发公共事件审计中的工作模式，其作用的机制和效果值得进一步探讨。在进一步改革完善国家审计监督体系的背景之下，如何结合我国的突发公共事件应对体系和审计体制等现实情况，探索疫情审计的内涵、路径与方法，更好发挥审计在推动国家治理体系和治理能力现代化进程中的作用，不论在理论体系还是实际操作层面，都是值得研究和探索的问题。
二是当前全球疫情不可能快速扑灭，防疫呈现常态化趋势，审计机关的工作还会进一步展开和深入，后续会有更多的审计成果陆续公布，梳理总结各国审计机关在此次突发公共事件中的成果体系，比较研究各国审计机关的工作重点、具体内容、时间安排和审计方法等，进而探讨突发公共卫生事件审计的理论框架、实施准则，对世界审计组织十几年前发布的“救灾审计准则”（I S SAIs 550 0） 系列进行修订和增补， 将被提上议事日程。特别是对于我国开展的政策跟踪审计， 如何借鉴一些国家审计机关在公共卫生领域的常态化审计和疫情期间的回溯性审计的做法， 做到防患未然，发挥国家审计的预警作用，也是值得我们研究的问题。
三是世界审计组织在2016年阿布扎比大会上提出，各国审计机关要对本国政府完成联合国2030年可持续发展议程的准备工作开展审计。这是国家审计参与全球治理的一种平行审计。疫情暴发使得消除贫困问题、抵御灾害问题、管理公共卫生问题、确保健康生活方式问题，在可持续发展议程总计17 项目标中的重要性明显提高。它们也必将成为各国审计机关近几年内需要予以关注的重点问题，从而协助和监督各国政府完成对世界的承诺。同时，由主权国家审计机关作为代表的国际组织，如联合国审计委员会、联合国外部审计师小组，也会将相关机构如世界卫生组织（WHO）的疫情捐款和资金筹措与使用作为下一步审计重点。这同样也是国家审计参与全球治理的一种视角和平台。我国审计机关二度进入联合国审计委员会，如何发挥中国国家审计的建设性作用，把国内疫情审计的经验贡献给国外审计同行，需要我们在理论上进行阐释，在实践中予以探索，这也是中国国家审计所承担的历史使命。
（孙博文 周维培 作者单位系南京审计大学政府审计学院）
来源：审计观察责任编辑：宋超 谢伊美霖
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